一、引 言

　　业成本法（ABC，Activity-Based Costing）是20世纪80年代美国学者Robin Cooper和Robert Kaplan提出的一种新颖的成本管理方法，它在传统的成本和资源之间引入了一种中间介质——作业，通过作业来归集产品所消耗的资源。基本原理是“作业消耗资源，产品消耗作业”，作业是成本动因，资源是作业的动因。

　　作业成本法在20世纪90年代以来在企业界和学术界一直被广泛研究和实践，它不仅能更真实地反映产品成本，更能够把企业管理引入到会计领域，使成本精细化管理深入到每一个生产环节。传统的作业成本模型首先建立标准作业库和标准资源库，再获得作业的资源消耗矩阵和产品的作业消耗矩阵，通过计算作业成本来计算产品成本。

　　传统作业成本模型不断被改进和实用化，例如：按成本习性区分了作业成本中的固定成本和动态成本，使模型较趋于实用；将作业成本模型应用于多产品生产计划的整体优化上；考虑作业变量的随机性特点的生产计划优化模型；在作业成本分解基础上的生产能力扩张的问题；面向柔性制造和敏捷响应的广义作业中心新概念，强调了作业成本管理中作业中心的重构性和扩展性。

　　ABC成本法的应用也遭遇到很多问题，如作业动因的非线性特性考虑，作业动因系数的动态计算问题，企业组织管理上的问题等，一般都导致作业成本难以准确计算，很难实现完全意义上的作业成本管理。目前大多数企业仍然按照传统的成本归集方法，通过核算工时成本以及产品对工时的消耗量来归集制造费成本。

　　笔者将面向服务框架（SOA，Service-Oriented Architecture）的基本原理引用到作业成本管理领域，把企业各部门之间的工作流关系作为一个复杂系统，以面向服务的方式定义部门之间的相互关系，形成一种新的平面组织结构以引入作业成本法的管理模式。在这种组织模式下，作业成本法的管理范围扩展到了整个企业，作业中心的独立核算将经济增加值（EVD，Economic Value Added）的指标管理与ABC结合起来。

　　二、面向SOA的企业组织框架

　　Gartner在2002年12月提出SOA是“现代应用开发领域最重要的课题”之后，国内外的计算机专家、学者对SOA开展了积极的研究和应用。SOA的基本指导方法是颗粒化服务主体和分解服务项目，以众多主体间的松散服务关系来构造复杂系统结构，以简单服务活动来完成复杂系统功能，它能有效地管理和界定复杂应用系统内部模块之间的相互作用和耦合关系。

　　借用SOA的方法论，企业的组织结构可按SOA思想进行重新定位，以服务关系建立职能部门之间的基本关系，任何职能部门都以能为其部门提供有价值的服务而存在。基本原则如下：

　　1．按照服务划分基本作业单位，企业各职能部门以及内部子机构按其所能完成的服务定义为作业中心。

　　2．作业中心之间是平等的、扁平化的，对外发布可提供的服务作业。

　　3．作业中心接受其他作业中心提供的服务作业，同时输出作业，也消耗一定的资源，产品的最终成本通过作业成本来核算。

　　SOA框架使作业成本的管理范畴从传统的制造车间扩展到了整个企业范围。图1表示一个制造企业的简单SOA组织结构。

　　其中，供应商提供外部的原料供应服务，供应部向原料库提供采购服务，原料库所接收的原料价格实际上增值了供应部的采购作业成本。生产部则接受原料库的供料服务和车间的制造加工服务，向成品库输出完工产品服务。销售部向成品库定购成品，向客户提供服务。

　　在基于SOA的企业组织架构中，作业中心是一个相对独立的基本单位，通过服务关系构成了完整的企业职能框架。作业中心的基本模型如图2所示。

　　图2 作业中心的功能模型示意图其中：y1，y2，…，yn表示服务作业项；x1，x2，…，xm表示可用资源项。面向SOA的作业成本管理同时具有企业整体优化管理框架和局部精细化管理的可能。具体可体现为以下方面：

　　1．按作业中心的分析作业成本变化，为ABM管理提供可依赖的技术性成本数据。

　　2．将作业成本管理的范围从传统的制造部拓展到了企业所有部门，便于实施企业整体的成本优化策略。

　　3．依据事实数据，企业成本的整体优化目标可分解到各类的作业中心。

　　4．与企业价值链原理具有一致性，价值链分析方法论可运用于对各流程环节的价值分析。